Федеральная налоговая служба сообщает, что сумму отпускных следует признавать в расходах единовременно – в месяце их начисления. Распределять ее не следует. Основание – пункт 4 статьи 272 Налогового кодекса РФ.

На период отпуска работника приходится последняя дата отчетного (налогового) периода по налогу на прибыль. Каким образом учитывать в расходах отпускные, начисленные и выплаченные работнику перед началом отпуска? Скажем, отпуск работника начался в марте, а завершился в апреле.

Минфин России неоднократно разъяснял: сумма «переходящих» отпускных подлежит распределению и учитывается в расходах пропорционально дням, приходящимся на соответствующий отчетный (налоговый) период. Эта точка зрения представлена, например, в письмах министерства от 09.06.2014 № 03-03-РЗ/27643 и от 09.01.2014 № 03-03-06/1/42. Аналогичного мнения придерживается УФНС России по г. Москве в письме от 04.06.2014 № 16-15/054511. В поддержку такой позиции чиновники ссылаются на общий порядок признания расходов при методе начисления: расходы, применяемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся (п. 1 ст. 272 НК РФ).

В комментируемом Письме (№ 7-3-04/614 от 06.03.2015) представлена противоположная позиция. Немаловажно, что в ее пользу сложилась устойчивая арбитражная практика. А с ней контролеры не могут не считаться (п. 1 приказа ФНС России от 09.02.2011 № ММВ-7-7/147).

Такой вывод с нашей стороны возражений не встречает. ФНС России применила специальный порядок признания расходов на оплату труда, который по общему правилу имеет приоритет перед общим порядком (определение Конституционного Суда РФ от 05.10.2000 № 199-О).

А как действовать налогоплательщикам: каким разъяснениям следовать, чтобы избежать разногласий с территориальными налоговыми инспекциями?

Названные письма Минфина по данному вопросу оканчиваются стандартной оговоркой «о лояльности»: финансисты не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами налогового законодательства в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной министерством. Эти письма по сути адресованы неопределенному кругу лиц. А значит, налогоплательщики, им следовавшие, освобождаются от ответственности (подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ). Комментируемое письмо не обеспечивает такую защиту, поскольку адресовано конкретному налогоплательщику. Однако ссылка на него будет очень весомым аргументом в возражениях на акт налоговой проверки. Видимо, ООО обратилось за разъяснением о порядке учета отпускных в вышестоящий налоговый орган в ходе выездной проверки. А ответ вселяет уверенность, что неблагоприятное решение по результатам налоговой проверки будет успешно обжаловано (п. 2 ст. 138 НК РФ).

Взносы на обязательное социальное страхование

Попутно может возникнуть вопрос о порядке начисления взносов на обязательное социальное страхование.

Страховые взносы начисляются в момент начисления отпускных (ч. 3 ст. 15 Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ). А значит, период отдыха роли не играет.

В расходах по налогу на прибыль страховые взносы тоже учитываются единовременно – на дату начисления (подп. 1 п. 1 ст. 264, подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). По данному вопросу альтернативной позиции не существует (письмо Минфина России от 23.12.2010 № 03-03-06/1/804).

Бухгалтерский учет отпускных

В Письме обсуждаются суммы отпускных, приходящихся на «будущие периоды». Такая формулировка вынуждает задуматься о порядке бухгалтерского учета: а не подлежит ли часть суммы отпускных отражению на счете 97 «Расходы будущих периодов»? Этот вопрос особенно актуален, если отпуск пришелся на 31 декабря – отчетную дату для годовой бухгалтерской отчетности.

Давайте рассуждать от противного: предположим, сумму отпускных вы разделили и вторую ее часть отнесли на счет 97. В результате в балансе возникнет актив.

Критерии актива изложены в пункте 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Президентским советом ИПБ РФ от 29.12.1997). Согласитесь, отпускные этим критериям не соответствуют. Ведь отпускные в будущем не принесут организации-работодателю каких бы то ни было экономических выгод. Ведь сами по себе они ни прямо, ни косвенно притоку денежных средств не способствуют. Следовательно, отпускные, приходящиеся на будущие месяцы, самостоятельного актива не образуют. Они учитываются в себестоимости товаров, работ, услуг, выпускаемых структурными подразделениями, в которых числятся «отпускники».

Добавим: разъяснения Минфина России относительно возможности учета отпускных на счете 97, содержащиеся в письме от 24.12.2004 № 03-03-01-04/1/190, устарели. Они не соответствуют статье 5 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», в которой приведен перечень объектов бухгалтерского учета.

Если ввиду производственной необходимости работник отозван из отпуска (ст. 125 ТК РФ), сумма отпускных окажется излишне выплаченной. В бухгалтерском учете отпускные за неиспользованные дни отпуска сторнируются. Соответствующие корректировки вносятся и в первичные данные налогового учета в месяце начисления расходов (письмо УФНС РФ по г. Москве от 25.08.2008 № 20-12/079463). Учет переходящих отпускных никаких особенностей не имеет.