Расходы на выходное пособие, выплачиваемое работнику при расторжении трудового договора, могут быть учтены в составе затрат на оплату труда.

Включить такие затраты в состав расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, можно лишь в том случае, когда выплата выходного пособия (в том числе по соглашению сторон) предусмотрена трудовым, коллективным договором, допсоглашением к трудовому договору или соглашением о расторжении трудового договора.

Начисления увольняемым работникам

К расходам на оплату труда относят начисления увольняемым работникам, в том числе в связи с реорганизацией или ликвидацией налогоплательщика, сокращением численности или штата работников (п. 9 ст. 255 НК РФ).

С 1 января 2015 года действует обновленная редакция пункта 9 статьи 255 Налогового кодекса РФ (Федеральный закон от 29.11.2014 № 382-ФЗ). Согласно ей, начислениями увольняемым работникам признаются выходные пособия, производимые работодателем при прекращении трудового договора, предусмотренные:

• трудовыми договорами или отдельными соглашениями сторон трудового договора;
• соглашениями о расторжении трудового договора;
• коллективными договорами;
• соглашениями;
• локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права;

Раньше данная норма относила к расходам на оплату труда начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией, сокращением численности или штата работников. В связи с этим возникали спорные моменты при отнесении к расходам выходных пособий, упомянутых в допсоглашении, или в соглашении о расторжении трудового договора. Теперь эта норма конкретизирована и двузначного трактования вызывать не должна.

Нужно заметить, что до конкретизации пункта 9 статьи 255 Налогового кодекса РФ при расторжении договора в связи с увольнением сотрудника или сокращением штата, Минфин России разрешал учитывать в составе затрат на оплату труда выплату выходного пособия, предусмотренного трудовым или коллективным договором, а также дополнительным соглашением к трудовому договору (письма Минфина России от 16.07.2014 № 03-03-06/1/34828, от 19.06.2014 № 03-03-06/2/29308).

Выходные пособия на основании соглашений о расторжении трудового договора не разрешали включать в расходы

Примером таких неоднозначных суждений о включении в затраты выплат выходных пособий, предусмотренных в допсоглашении к трудовому договору, является спор, возникший между обществом и инспекторами, рассмотренный в постановлении Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 27.10.2014 № А29-9206/2013.

Доводы налогоплательщика

Работодатель полагает, что правомерно включил в состав расходов суммы выплаченных работникам выходных пособий при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон, поскольку трудовые договоры расторгались в связи с организационно-штатными изменениями по сокращению персонала. Тем более, что выплата выходного пособия была предусмотрена соглашениями о расторжении трудового договора, которые сами по себе являются неотъемлемой частью трудовых договоров.

Доводы налогового органа

Проверяющие пришли к выводу, что общество неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, выплаченные работникам при увольнении суммы выходных пособий.

Арбитражный суд принял решение инспекции об исключении из состава расходов на оплату труда, уменьшающих облагаемую базу по налогу на прибыль, выходные пособия, выплаченные работникам при увольнении (в связи с расторжением трудового договора по соглашению сторон).

В целях налогообложения перечень выплат в пользу работников ограничен. Такие выплаты для их отнесения к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, должны быть связаны непосредственно с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений.

Апелляционный суд решил, что представленные коллективный договор, трудовые договоры, положения об оплате труда и премировании сотрудников не предусматривают выплату выходных пособий при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон.

Кассационная инстанция посчитала вывод относительно того, что соглашение о расторжении трудового договора (содержащее условие о выплате выходного пособия при расторжении трудового договора по соглашению сторон) не является неотъемлемой частью трудового договора, ошибочным.

Неотъемлемой частью трудового договора является соглашение между работником и работодателем относительно условий, ранее в трудовом договоре не установленным (в рассматриваемом случае - обязательства сторон (работника и работодателя) при расторжении трудового договора по соглашению сторон).

Однако судьи признали отсутствие оснований для отнесения спорных выплат к расходам, учитываемым при определении налогооблагаемой прибыли (так как выходные пособия выплачены при расторжении трудовых договоров по соглашению сторон, а не в связи с сокращением штата работников) и (спорные выплаты носили непроизводственный характер и не были связаны с оплатой труда работников).

Если выплата выходного пособия не предусмотрена в трудовом или коллективном договоре

Еще одно судебное решение. В кассационной жалобе налогоплательщик настаивает на правомерности того, что включил в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, выплаты увольняемым работникам, осуществленных на основании соглашений о расторжении трудового договора как экономически оправданных затрат.

Инспекторы доначислили налог на прибыль посчитав, что затраты не связаны с выполнением работниками трудовых обязанностей, не обязательны для работодателя, а потому экономически не обоснованы.

Кассационная инстанция решила, что:

• суммы пособий, выплачиваемых работникам в соответствии с соглашением о расторжении трудового договора с работниками, не соответствуют требованиям статьи 255 Налогового кодекса РФ;
• выплата пособий не связана с выполнением работником трудовой функции в интересах компании;
• соглашение сторон о расторжении трудового договора является именно основанием для прекращения трудового договора, а не тем соглашением, которое бы являлось частью трудового договора (дополнением к нему);
• указанная выплата не предусмотрена законом и не определен ее размер, выплата выходных пособий является правом работодателя, соответственно, спорные выплаты неправомерно отнесены налогоплательщиком к расходам, учитываемым при определении налогооблагаемой прибыли.

В итоге вынесено решение, что, поскольку рассматриваемые выплаты не были предусмотрены трудовым или коллективным договором, произведенные выплаты не связаны с исполнением работниками обязанностей в рамках трудовых договоров и оплатой труда работника, следовательно, не являются расходами работодателя на оплату труда.

Довод налогоплательщика о том, что в соответствии с новой редакцией пункта 9 статьи 255 Налогового кодекса РФ позиция общества закреплена законодательно, не принят судом кассационной инстанцией, поскольку изменения вступили в силу с 1 января 2015 года, и не могут распространяться на правоотношения, предшествующие указанной дате (постановления Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15.05.2015 № Ф04-17222/2015, Арбитражного суда Московского округа от 06.03.2015 № Ф05-1364/2015, Девятого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2015 № 09АП-15383/2015, Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.03.2015 № 09АП-2193/2015-АК).

Налоговый консультант В.В. Якубова, для журнала «Нормативные акты для бухгалтера»